一 : 《小企业会计准则讲解》？题库

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二 : 小企业会计准则讲解连载三十：第十章附则

作者：齐洪涛时间：2012-09-24

中国注册税务师齐洪涛：《小企业会计准则》讲解连载终于整理完了，历时1个半月，编写近280，000字。为了贯彻落实《小企业会计准则》国家有关部委相当重视，财政部、工业和信息化部、国家税务总局、工商总局、银监会五部门联合下发了《关于贯彻实施<小企业会计准则>的指导意见》（财会【2011】20号），国家税务总局办公厅下发了《关于开展<小企业会计准则>培训的通知》（国税办发【2012】54号）等，强调《小企业会计准则》的重要性。《小企业会计准则》将于2013年1月1日起在全国小企业范围内施行，希望《<小企业会计准则>讲解连载》能为大家带来帮助！

第十章 附 则

【本章内容提要】本章为本准则的附则部分，从第八十九条至第九十条，共两条。本章的主要内容为微型企业执行本准则的要求、本准则的实施时间和《小企业会计制度》的废止时间。

【准则原文】第八十九条符合《中小企业划型标准规定》所规定的微型企业参照执行本准则。

【解读】

根据中小企业划型标准规定中有关微型企业的规定来看，微型企业人数通常都在20人以下，营业收入通常都在300万元以下，资产总额通常都在300万元以下，相对于小型企业，微型企业规模非常小。根据目前我国小型企业和微型企业的实际情况，为了促进和规范微型企业发展，同时不增加微型企业的负担，本准则不对微型企业执行提出强制性要求，而是要求微型企业参照执行本准则。

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、微型企业符合《中小企业划型标准规定》所规定的微型企业。微型企业的划型标准具体参见《小企业会计准则讲解连载二：第一章总则》。

二、微型企业参照执行本准则。

【准则原文】第九十条　本准则自2013年1月1日起施行。财政部2004年发布的《小企业会计制度》（财会[2004]2号）同时废止。

【解读】

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、本准则的施行时间

根据财政部《关于印发〈小企业会计准则〉的通知》（财会[2011]17号），为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发［www.61k.com]挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，财政部制定了《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，鼓励小企业提前执行。财政部于2004提4月27日发布的《小企业会计制度》同时废止。

二、《小企业会计制度》的废止时间

法律法规制度的失效办法一般有：一是宣布失效，包括在新制定的法律法规制度中宣布旧法失效和专门发布决定宣布失效；二是自动失效，即新的法律法规制度制定后，并不宣布被替代的旧法失效，但由于旧法的规定要么被新法的规定替代，要么与新法的规定冲突，应当自动失效。本条的规定，属于第1种情况。

三、新旧转换的规定

(一)会计科目余额的结转和比较财务报表的编制按照下列规定执行：

1.所有执行本准则的小企业从2013年1月1日，按照本准则的规定，对照《小企业会计准则2011》所附《小企业会计制度与小企业会计准则会计科目转换对照表》，将企业各个资产、负债和所有权益会计科目的余额直接结转至本准则所规定会计科目的会计账户之中就可以，从2013年1月１日起开始根据本准则的规定进行会计处理。但是，以下几个会计科目余额的结转应进行特别处理：

(1)考虑到本准则规定资产按照成本计量，不计提资产减值准备，“短期投资跌价准备”、“坏账准备”和“存货跌价准备”这3个会计科目的余额应结转至“利润分配——未分配利润”科目，结转后应无余额。小企业执行本准则后不再设置这几个会计科目。

(2) “待摊费用”和“预提费用” 这2个会计科目的余额继续保留，按照原先规定的期限分摊或使用完毕后，不应再有发生额。小企业执行本准则后，如果小企业认为还需要使用这2个会计科目，也可以使用，但是在编制年度资产负债表时不得有余额，如有余额应结转至相关资产成本或费用会计科目。

(3) “待转资产价值”会计科目如有余额，应与税务机关进行积极沟通协调，如果应当在2013年交纳企业所得税，则将应交纳的企业所得税，借记“所得税费用”科目，贷记本科目，将其余额结转至“资本公积——其他资本公积”科目，结转后应无余额；如果应当在2013年及以后年度交纳企业所得税，则将其全部余额结转至“资本公积——其他资本公积”科目，以后年度通过纳税调整交纳企业所得税，不再保留本科目。

(4)考虑到本准则对相关交易或事项的会计处理作了改变，应将“资本公积”会计科目的明细科目“接受捐赠非现金资产准备”和“外币资本折算差额”的余额结转至“资本公积——其他资本公积”科目。该明细科目仅在新旧转换时使用，科目余额视同资本溢价使用。

2.在编制2013资产负债表、利润表和现金流量表时，对其中的“年初余额”或“上年金额”栏，直接根据2012年12月31日各项目余额或2012年度各项目的发生额，在本准则所附报表格式的相对应的项目中填列反映就可以，不需进行调整。

(二)如果小企业在执行本准则之前未执行《小企业会计制度》（财会[2004]2号），而是执行《工业企业会计制度》等其他会计制度，也应当按照上述原则，做好新旧转换工作。

(三)2013年1月1日之前，提前执行本准则的小企业也应当按照上述原则做好新旧转换工作。

附录：小企业会计准则——会计科目、主要账务处理和财务报表

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相关链接

小企业会计准则讲解连载一：前言

小企业会计准则讲解连载二：第一章总则

小企业会计准则讲解连载三：第二章资产之概述

小企业会计准则讲解连载四：第二章资产之货币资金、短期投资

小企业会计准则讲解连载五：第二章资产之应收及预付款项

小企业会计准则讲解连载六：第二章资产之存货

小企业会计准则讲解连载七：第二章资产之长期债券投资

小企业会计准则讲解连载八：第二章资产之长期股权投资

小企业会计准则讲解连载九：第二章资产之固定资产

小企业会计准则讲解连载十：第二章资产之生产性生物资产

小企业会计准则讲解连载十一：第二章资产之无形资产

小企业会计准则讲解连载十二：第二章资产之长期待摊费用

小企业会计准则讲解连载十三：第三章负债概述

小企业会计准则讲解连载十四：第三章流动负债

小企业会计准则讲解连载十五：第三章 非流动负债

小企业会计准则讲解连载十六：第四章 所有者权益

小企业会计准则讲解连载十七：第五章收入（上）

小企业会计准则讲解连载十八：第五章 收入（下）

小企业会计准则讲解连载十九：第六章 费用

小企业会计准则讲解连载二十：第七章利润及利润分配(一）

小企业会计准则讲解连载二十一：第七章利润及利润分配(二）

小企业会计准则讲解连载二十二：第七章利润及利润分配(三）

小企业会计准则讲解连载二十三：第七章利润及利润分配(四）

小企业会计准则讲解连载二十四：第八章外币业务（一）

小企业会计准则讲解连载二十五：第八章外币业务（二）

小企业会计准则讲解连载二十六：第九章财务报表之报表概述及资产负债表

小企业会计准则讲解连载二十七：第九章财务报表之利润表

小企业会计准则讲解连载二十八：第九章财务报表之现金流量表

小企业会计准则讲解连载二十九：第九章财务报表之附注、会计政策、会计估计、会计差错

小企业会计准则讲解连载三十：第十章附 则

三 : 小企业会计准则讲解连载十七：第五章收入（上）

作者：齐洪涛时间：2012-09-04

第五章收入

【本章内容提要】本章为本准则的收入部分，从第五十八条至第六十四条，共七条。本章的主要内容为收入的定义、销售商品收入的确认和计量、提供劳务收入的构成及确认和计量、销售商品收入和提供劳务收入的划分。

【准则原文】第五十八条收入，是指小企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括：销售商品收入和提供劳务收入。

【解读】

条文主旨

本条是关于收入的定义和收入的分类的规定。

条文背景

在市场经济条件下，收入是小企业生存和发展的必要条件，是利润的重要组成部分，是企业的投资者取得投资回报、债权人如银行收取利息和本金的主要来源。因此，收入是小企业会计准则规范的重要对象，也是企业所得税法规范的重点内容。企业所得税法第六条规定：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：(一)销售货物收入；(二)提供劳务收入；(三)转让财产收入；(四)股息、红利等权益性投资收益；(五)利息收入；(六)租金收入；(七)特许权使用费收入；(八)接受捐赠收入；(九)其他收入。”

企业所得税法对企业的收入，实际上是从以下两个角度来界定的：

一是按照收入的表现形式进行分类，分为货币收入和非货币收入。企业所得税法实施条例规定，货币收入，是指企业取得的现金以及将以固定或可确定金额的货币收取的收入，具体包括现金、存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。非货币收入，是指企业取得的货币形式以外的收入，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货(原材料、包装物、低值易耗品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品、分期收款发出商品等)、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。对企业以非货币形式取得的收入，有别于货币性收入的固定性和确定性，通常按市场价格来确定收入金额。市场是商品等价交换的场所，商品在市场上通过交易价格发现自身的价值。因此，市场价格具有客观性和公平性。市场价格，可以理解为熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下就一项资产达成的交易价格。

二是按照收入产生的来源进行分类，分为：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入和其他收入共九类。企业所得税法实施条例对这九类收入做了进一步明确，具体如下：

1．销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。

2．提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。

3．转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。

4．股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方分配取得的收入。

5．利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

6．租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。

7．特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。

8．接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币资产。

9．其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第(一)项至第(八)项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

本准则从我国小企业实际出发，根据基本准则的要求，将收入作为小企业会计的一项要素，从收入的性质角度即与负债、所有者权益相区分的角度，对小企业的收入作出了定义。本准则关于收入的定义与企业所得税关于收入的界定有共同之处，也有不同的方面。两者相同之处在于都强调了收入能够给小企业带来经济利益，表现为货币形式或非货币形式的经济利益；两者不同的地方在于，分类基础或标准不同，从而出现了交叉或分离的情况，但是从对当期利润的影响来看，又是一致的。

在本准则中，除销售商品收入、提供劳务收入、租金收入(出租固定资产取得的租金收入)和特许权使用费收入以外企业所得税法所规定的收入不作为会计上的收入来认定，而是在其他章节中进行规定。例如，企业所得税法所规定的股息、红利等权益性投资收益，转让财产收入(转让股权、股票、债券取得的收入)以及利息收入(债券利息收入)不在本准则的本章予以规定，而是在第二章第八条、第十七条至第二十六条和第七章第六十七条予以规范。企业所得税法所规定的转让财产收入(转让固定资产、生物资产、无形资产等财产取得的收入)、租金收入(出租包装物和商品取得的租金收入)、接受捐赠收入和其他收入作为小企业非日常活动取得的收入在本准则第七章六士八条统一作为营业外收入进行会计处理。本准则做这种与企业所得税法在收入上不同的处理，主要原因在于，两者对收入的分类基础不同，企业所得税法按照收入的来源分类以体现税收政策待遇的不同，本准则按照收入的稳定性和经常性(或者说日常活动和非日常活动)分类以反映小企业盈利能力的稳定性和可持续性。

条文解读

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、收入的特征

(一)收入是小企业在日常活动中形成的

日常活动是指小企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。例如，农业小企业生产和销售农产品，工业小企业制造和销售产品，建筑业小企业建筑房屋，零售业小企业销售商品，交通运输业小企业提供道路货物运输服务，仓储业小企业提供货物仓储服务，邮政业小企业提供小件物品的收集、运输和发送服务，住宿业小企业提供旅馆住宿服务，餐饮业小企业提供快餐服务，信息传输业小企业通过互联网为客户提供信息服务，软件和信息技术服务业小企业为客户提供计算机软件设计、程序编制、分析、测试、修改和咨询服务，房地产开发经营业小企业进行房屋建设并销售商品房，物业管理业小企业向业主提供物业服务，租赁业小企业开展建筑工程机械租赁业务，商务服务业小企业为某政府机关提供后勤服务，等等，均属于小企业的日常活动。小企业的日常活动通常可以划分为生产、销售、管理、融资等活动。明确界定日常活动是为了将收入与营业外收入相区分，日常活动是确认收入的重要判断标准，凡是日常活动所形成的经济利益的流人(如销售商品取得现金或应收账款)应当确认收入，反之，非日常活动所形成的经济利益的流人不能确认为收入，而应当计人营业外收入。比如，小企业转让固定资产属于非日常活动，这是因为小企业持有固定资产的主要目的是通过使用生产产品而不是为了出售。因此，转让固定资产所形成的经济利益的流入就不应确认为收入，而应计人营业外收入。再如，小企业因某项固定资产暂时闲置而出租取得的租金收入属于小企业的日常活动所形成的，应当确认为收入。

(二)收入会导致所有者权益的增加

与收入相关的经济利益的流入应当会导致小企业所有者权益的增加，不会增加小企业所有者权益的经济利益的流人不符合收入的定义，不应确认为收入。例如，小企业向银行借人款项，尽管也导致了经济利益流人小企业，表现为增加了小企业的现金或银行存款，但该笔借款的取得并不会增加小企业的所有者权益，反而会使小企业承担了一项现时义务，表现为对银行的欠款。因此，不应将其确认为收入，而应当确认为一项负债。基于本特征，收入区别于负债。收入也不包括为第三方或客户代收的款项。如小企业代税务机关向客户收取的增值税(即销项税额)。这些代收的款项，一方面增加小企业的资产(如现金)，一方面增加小企业的负债，而不是增加小企业的所有者权益，也不属于该小企业的经济利益，不能作为该小企业的收入。

(三)收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入

收入的本质表现：一是导致经济利益流人了小企业，体现为增加了小企业的资产(如现金、银行存款、应收账款等)；二是总流人是一个全额而不是净额的概念，通俗来讲，是毛收入，—不需要扣除费用；三是收入不是小企业的投资者投入的资本，或者说，小企业投资者投入的资本不能作为小企业的收入。例如，小企业销售商品，应当在收到客户支付的现金或者在未来有权收到客户支付的现金，从而增加了小企业的资产，才表明该交易符合收入的定义。但是，小企业经济利益的增加有时是由其所有者投入资本所导致的，所有者投入资本的增加不应当确认为收入，应当将其直接确认为所有者权益。

二、收入的分类

根据不同的标准可以对收入进行不同的分类。

按收人产生的来源分类，收入分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三类。本准则认为收入的来源能够充分涵盖小企业的各种收入。因此，采用了这个分类标准。同时，考虑到让渡资产使用权收入主要表现为金融企业对外贷款形成的利息收人和企业转让无形资产(如商标权；专利权、专营权、版权)等资产的使用权形成的使用费收入，而本准则不适用于金融企业。再者，目前，我国小企业无形资产种类较少，通常以自用为主，金额较小，在资产中所占比例较低。因此，本准则仅将收入分为销售商品收入和提供劳务收入两类，没有引入让渡资产使用权收入这一类。

按小企业经营业务的主次分类，收入分为主营业务收入和其他业务收入。主营业务，是指小企业日常活动中的主要活动，可以根据小企业营业执照上注明的主要业务范围来确定。例如，零售业小企业的主营业务是销售商品，交通运输业小企业的主营业务是提供道路货物运输和公路旅客运输。主营业务形成的收入就称为主营业务收人。其他业务，是指小企业除主营业务以外的其他日常活动，可以通过小企业营业执照上注明的兼营业务范围来确定。例如，工业小企业销售材料、提供非工业性劳务等。其他业务形成的收入，通常称作其他业务收入。

本条所涉及的会计科目

小企业应当根据本条规定，结合自身实际情况，设置“5001主营业务收入”和“5051其他业务收入”两个会计科目。

【准则原文】第五十九条销售商品收入，是指小企业销售商品(或产成品、材料，下同)取得的收入。

通常，小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时，确认销售商品收入。

(一)销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

(二)销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

(三)销售商品采用分期收款方式的，在合同约定的收款日期确认收入。

(四)销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

(五)销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

(六)销售商品以旧换新的，销售的商品作为商品销售处理，回收的商品作为购进商品处理。

(七)采取产品分成方式取得的收入，在分得产品之日按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。

【解读】

条文主旨

本条是关于小企业销售商品收入的定义、销售商品收人确认的条件及各种销售方式下销售商品收入确认时点的规定。

条文背景

销售商品收入确认的条件和时点，为小企业合理合规确认收入、反映企业生产经营成果提供了基础。为了切实减轻小企业的纳税调整负担，便于小企业会计人员实际操作，本准则在制定过程中，充分考虑了企业所得税法对应纳税所得额中销售货物收入确认条件，力争做到与税法相协调。企业所得税法实施条例第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，凡是属于当期的收入，不论款项是否收取，均应作为当期的收入；不属于当期的收入，即使款项已经在当期收取，均不作为当期的收入。”

为便于小企业执行，减少纳税调整负担，满足汇算清缴的需要，本准则对销售商品收入的确认条件采用了与税法一致的原则，并使各种销售方式销售商品收人确认的时点实现了与企业所得税法规定相一致。

条文解读

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、销售商品收入的定义

销售商品收入中所指的商品是一个宽泛的概念，不仅指批发业和零售业小企业销售的商品，还包括制造业小企业生产和销售的产成品、代制品、代修品以及小企业销售的其他构成存货的资产，如原材料、周转材料(包装物、低值易耗品)、消耗性生物资产。本准则所称的销售商品收入与企业所得税法所规定的销售货物收入在构成上是一致的。

二、销售商品收入确认的条件

本准则根据收入的定义并考虑便于小企业实务操作和所得税汇算清缴，对销售商品收入确认做了原则性规定：一般情况下，小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时，确认销售商品收入。这一收入确认原则表明，确认销售商品收人有两个标志：一是物权的转移，表现为发出商品；二是收到货款或取得收款权利。这两个标志是经济利益能够流人小企业的最直接的标志，符合本准则第五十八条所规定的收入的定义。小企业销售商品同时满足这两个条件时，通常就应当确认收入。发出商品通常是指小企业将所售商品交付给购买方或购买方已提取所购商品，但是所售商品是否离开企业并不是发出商品的必要条件。如果小企业已经完成销售手续，如购买方直接采取交款提货方式，在发票已经开出，货款已经收到，提货单也已经交给购买方时，无论商品是否已被购货方提取，都应作为发出商品处理。因为此时商品所有权已经转移给购买方，购买方随时可以凭单提货，销售方此时只是起代购买方保管商品的作用。

三、各种销售方式下销售商品收入确认的时点

本准则根据我国小企业现阶段销售商品的常见方式，分别规定了其确认收入的时点：

(一)采用现金、支票、汇兑、信用证等方式销售商品，由于不存在购买方承付的问题，商品一经发出即收到货款或取得收款权利，因而在商品办完发出手续时即应确认收入。

在这种销售方式下，发出商品是确认收入的重要标志。

(二)托收承付销售商品，是指小企业根据合同发货后，委托银行向异地购买方收取款项，购买方根据合同验货后，向银行承诺付款的销售方式。在这种销售方式下，小企业发出商品且办妥托收手续时，通常表明小企业已经取得收款的权利。因此，可以确认收入。

在这种销售方式下，办妥托收手续是确认收入的重要标志。

(三)预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种销售方式下，小企业发出商品即意味着小企业作为销售方已经收到了购买方支付的最后一笔款项，应将收到的货款全部确认为收入，在此之前预收的货款应确认为负债，如确认为预收账款。

在这种销售方式下，收到最后一笔款项是确认收入的重要标志。

(四)分期收款销售商品，是指商品已经交付，但货款分期收回的销售方式。企业所得税法实施条例考虑到在整个回收期内企业确认的收入总额是一致的，同时考虑到与增值税政策的衔接，规定以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。为了简化核算，便于小企业实务操作，本准则对分期收款销售商品的收入确认时点，采用了与企业所得税法实施条例相同的规定，但与企业会计准则的规定不同。企业会计准则要求在发出商品时确认收入，其理由在于企业会计准则认为按照合同约定的收款日期分期收回货款，强调的只是一个结算时点，与收入确认所强调的风险和报酬的转移没有关系。

在这种销售方式下，小企业按照合同约定开出销售发票是确认收入的重要标志。

(五)商品需要安装和检验的销售，是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。在这种销售方式下，所售商品的安装和检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。在购买方接受交货以及安装和检验完毕前，销售方一般不应确认收入，只有在购买方接受商品以及安装和检验完毕时才能确认收入。但如果安装程序比较简单，可以在发出商品时确认收入。如某电梯生产企业销售电梯，电梯已发出，发票账单已交付购买方，购买方已预付部分贷款。但根据合同约定，销售方须负责安装且在销售方安装并经检验合格后，购买方才支付余款。在此例中，销售方发出电梯时不能确认收入，而应当在安装完毕并检验合格后才确认收入。

在这种销售方式下，完成安装和检验是确认收入的重要标志。

(六)采用支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品数量和金额向受托方支付手续费的销售方式。在这种销售方式下，委托方发出商品时，并不知道受托方能否将商品销售出去，能够销售多少。因此，委托方在发出商品时通常不应确认收入，而在收到受托方开出的代销清单时，能够确定受托方销售商品的数量、金额。因此，可以确认收入。

在这种销售方式下，取得受托方开出的代销清单是确认收入的重要标志。

受托方应在所受托商品销售后，将按合同或协议的约定计算确定收取的手续费确认为收入。

(七)以旧换新销售商品，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品或其他旧商品。在这种销售方式下，应将销售和回收分别进行会计处理：销售的商品作为商品销售进行处理确认收入，回收的商品作为购进商品处理，即作为存货采购处理。

在这种销售方式下，发出新商品和取得旧商品是确认收入的重要标志。

(八)产品分成，是指多家企业在合作进行生产经营的过程中，合作各方对合作生产出的产品按照约定进行分配，并以此作为生产经营收入。由于产品分成是一种以实物代替货币作为收入的，而产品的价格又随着市场供求关系而波动，因此，只有在分得产品之日按照产品的市场价格确认收入的实现，才能够体现生产经营的真实所得。但是，如果所分得的产品不存在市场价格或市场价格显失公允，应当请专业评估机构对其价值进行评估确定。

在这种销售方式下，分得产品是确认收入的重要标志。

四、执行中需要注意的问题

(一)附有销售退回条件的商品销售，即购买方依照有关合同或协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，如果小企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理的估计，可以在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认销售收入也不结转销售成本，作为发出商品处理，仅表现商品库存的减少，单独设置“1406发出商品”科目进行核算；如果小企业不能合理地确定退货的可能性，则应当在售出商品退货期满时才确认收入。

(二)小企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将货物用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当作为小企业与外部发生的交易，属于收入实现的过程，视同销售商品，按上述规定确认收入。企业所得税法实施条例采用与此相类似的规定。

(三)小企业在建工程、管理部门等内部部门领用所生产的产成品、原材料等，应当作为小企业内部发生的经济事项，属于小企业内部不同资产之间相互转换，不属于收入实现的过程，不应确认收入，应当按照成本进行结转。企业所得税法实施条例也采用了与此相类似的规定。

本条所涉及的会计科目

小企业应当根据本条规定，结合自身实际情况，设置“5001主营业务收入”和“5051其他业务收入”等两个(www.61k.com]会计科目。小企业如果销售商品属于主营业务(如销售商品、产成品)，则通过“主营业务收入”科目核算；如果销售商品属于兼营业务(如销售材料)，则通过“其他业务收入”科目核算。小企业如果存在附有销售退回条件的商品销售的情况，小企业应在本准则所附会计科目的基础上增设“1406发出商品”会计科目。本科目核算小企业未满足收入确认条件但已发出商品的实际成本或售价。采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，也可以单独设置“1409委托代销商品”科目。本科目可按购货单位、商品类别和品种进行明细核算。

发出商品的主要账务处理如下：

对于未满足收入确认条件的发出商品，应按发出商品的实际成本或售价，借记本科目，贷记“库存商品”科目。

发出商品发生退回的，应按退回商品的实际成本或售价，借记“库存商品”科目，贷记本科目。

发出商品满足收入确认条件时，应结转销售成本，借记“主营业务成本”或“其他业务成本”科目，贷记本科目。采用售价核算的，还应结转应分摊的商品进销差价。

本科目期末借方余额，反映小企业发出商品的实际成本或售价。

本条规定应用举例

【例5-1】2×13年1月1日，甲公司采用托收承付结算方式销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为600 000元，增值税税额为102 000元；商品已经发出，并已向银行办妥托收手续；该批商品的成本为420 000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收账款702000

贷：主营业务收入600000

应交税费——应交增值税(销项税额)102000

借：主营业务成本420000

贷：库存商420000

【例5-2】2×13年4月5日，甲公司与购货单位签订协议，采用预收款方式向购货单位销售一批商品。该批商品的实际成本为600 000元。协议约定，该批商品销售价格为800000元，增值税税额为136 000元；购货单位应在协议签订时预付60％的货款(按销售价格计算)，剩余货款于2个月后支付。甲公司应编制如下会计分录：

(1)收到60％货款时：

借：银行存款480000

贷：预收账款480000

(2)收到剩余货款及增值税税款并交付商品时：

借：预收账款480000

银行存款456000

贷：主营业务收800000

应交税费——应交增值税(销项税额)136000

借：主营业务成本600000

贷：库存商品600000

【例5-3】2×13年5月10日，甲公司委托丙公司销售商200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定丙公司应按每件100元对外销售，甲公司按售价的10％向丙公司支付手续费。当年，丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10000元，增值税税额为1 700元，款项已收到。12月30日，甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定，甲公司发出商品时纳税义务尚未发生；甲公司采用实际成本核算，丙公司采用进价核算代销商品。

甲公司应编制如下会计分录：

(1)发出商品时：

借：委托代销商品12000

贷：库存商品12000

(2)收到代销清单时：

借：应收账款11700

贷：主营业务收入10000

应交税费——应交增值税(销项税额)1700

借：主营业务成本6000

贷：委托代销商6000

借：销售费用1000

贷：应收账款1000

(3)收到丙公司支付的货款时：

借：银行存款10700

贷：应收账款10700

丙公司应编制如下会计分录：

(1)收到商品时：

借：受托代销商20000

贷：受托代销商品款20000

(2)对外销售时：

借：银行存款11700

贷：受托代销商10000

应交税费——应交增值税(销项税额)1700

(3)收到增值税专用发票时：

借：应交税费——应交增值税(进项税额)1700

贷：应付账款1700

借：受托代销商品款10000

贷：受托代销商10000

(4)支付货款并计算代销手续费时：

借：应付账款11700

贷：银行存款10700

其他业务收1000

【准则原文】第六十条小企业应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款，确定销售商品收入金额。

销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时，计入当期损益。

销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

前款所称现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。商业折扣，是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

【解读】

条文主旨

本条是关于销售商品收入金额计量原则及计量销售商品收入金额时应考虑因素的规定。

条文背景

本准则第五十九条规定了销售商品收入的确认条件和确认时点，小企业要完成对销售商品收入的确认，还应确定其金额。本准则关于销售商品收入金额的计量原则及计量销售商品收入金额时应考虑的因素与企业所得税法实施条例的规定相一致。

条文解读

本条的规定，可以从以下几个方面来理解：

一、销售商品收入金额的计量原则

本准则对小企业销售商品收入金额的计量做了原则性规定：应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入的金额。在我国社会主义市场经济条件下，小企业向购买方销售商品通常会根据《中华人民共和国合同法》签订销售合同或协议，其中有关所售商品的价格、数量、规格和价款的约定是销售合同或协议的重要组成内容，并且是经过交易双方充分协商，按照公平交易原则达成的，充分体现了交易双方的意愿。因此，可以作为销售商品收入金额的确定依据。该价款收到与否不影响对其收入金额的确定。但是，如果销售商品的合同或协议价款中包含了不属于销售方的金额，如小企业作为增值税一般纳税人销售商品应向购买方收取的增值税销项税额，在计量收入金额时应当从价款中扣除。

二、计量销售商品收入金额应考虑的几个因素

小企业销售商品的过程中往往会遇到现金折扣、商业折扣等问题。本准则规定在计量销售商品收入的金额时，应当考虑这些影响收入金额的因素。

(一)现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣通常发生在小企业以赊销方式销售商品中。小企业为了鼓励购买方提前支付货款，与购买方即债务人达成协议，债务人在不同的期限内付款可享受不同比例的折扣。小企业销售商品如果涉及现金折扣，由于现金折扣是否会提供给购买方要等到规定的各个不同期限分别到期时才能最终确定，这一时间通常会晚于销售商品收入确认的时点。因此，为了简化核算，便于小企业实务操作，本准则规定应当按照销售价款直接确定收入金额，而不需要对现金折扣进行扣除。待到实际发生现金折扣时，将所授予购买方的现金扣除金额计入财务费用，视为小企业销售商品过程中发生的融资费用。

(二)商业折扣，是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。商业折扣与现金折扣的区别在于，商业折扣是在确定所售商品价款之前已存在的因素，而现金折扣则在确定所售商品价款之后在结算过程中出现的因素。小企业销售商品如果涉及商业折扣，在确定销售商品收入的金额时应当扣除向购买方提供的商业折扣。因为商业折扣是销货方给予购货方的一种价格优惠，是影响最终成交价格的一个重要因素。例如，甲小企业的销售策略是客户订购商品在1 000件以上的，给予20％的价格优惠，该商品的正常销售价格是每件100元，如果某客户订购了1 200件商品，甲小企业对该笔商品销售确定收入金额应为96 000元，其确定过程为每件商品按照80(100—100X20％)元计价，即扣除了所提供的商业折扣。

三、执行中应注意的问题

(一)按照《中华人民共和国合同法》第十条的规定，合同当事人订立的合同有书面形式、口头形式和其他形式。因此，如果小企业销售商品时仅与购买方达成了口头协议，而没有签订书面形式的合同或协议，在这种情况下，只要口头形式的合同或协议具有法律效力，也可以按照口头协议所达成的销售价款计量收入的金额。

(二)本条中的“合同或协议价款”不包括小企业作为增值税一般纳税人在销售商品时按照《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定应向购买方收取的增值税销项税额。

本条所涉及的会计科目

小企业应当根据本条规定，结合自身实际情况，设置“5001主营业务收入”、“5051其他业务收入”和“5603财务费用”等3个会计科目。

本条规定应用举例

【例5-4】甲公司于2x13年3月1日销售商品10000件，每件商品的标价为20元(不含增值税)，每件商品的实际成本为12元，适用的增值税税率为17％；由于是成批销售，甲公司给予购货方10％的商业折扣，并在销售合同中规定现金折扣条件为2／10，1／20，N／30；商品于3月1日发出，购货方于3月9日付款。假定计算现金折扣时考虑增值税。

本例涉及现金折扣和商业折扣问题，首先需要计算确定销售商品收入的金额。根据销售商品收入金额确定的有关规定，销售商品收入的金额应是未扣除现金折扣但扣除商业折扣后的金额，现金折扣应在实际发生时计入当期财务费用。因此，甲公司应确认的销售商品收入金额为180 000(20x10 000-20x10000x10％)元，增值税销项税额为30 600(18 000x17％)元。购货方于销售实现后的10内付款，享有的现金折扣为4 212[(180000+30600)×2％]元。甲公司应编制如下会计分录：

(1)3月1日销售实现时：

借：应收账款210600

贷：主营业务收180000

应交税费——应交增值税(销项税额)30600

借：主营业务成本(12x10000)120000

贷：库存商120000

(2)3月9日收到货款时：

借：银行存款206388

财务费用4212

贷：应收账款210600

若购货方于3月19 Et付款，则享受的现金折扣为2 106(210 600x1％)元，甲公司在收到货款时的会计分录为：

借：银行存款208494

财务费用2106

贷：应收账款210600

若购货方与3月31付款，则应按全额付款。甲公司在收到货款时的会计分录为：

借：银行存款210600

贷：应收账款210600

相关链接：

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小企业会计准则讲解连载二：第一章总则

小企业会计准则讲解连载三：第二章资产之概述

小企业会计准则讲解连载四：第二章资产之货币资金、短期投资

小企业会计准则讲解连载五：第二章资产之应收及预付款项

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小企业会计准则讲解连载七：第二章资产之长期债券投资

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小企业会计准则讲解连载十：第二章资产之生产性生物资产

小企业会计准则讲解连载十一：第二章资产之无形资产

小企业会计准则讲解连载十二：第二章资产之长期待摊费用

小企业会计准则讲解连载十三：第三章负债概述

小企业会计准则讲解连载十四：第三章流动负债

小企业会计准则讲解连载十五：第三章非流动负债

小企业会计准则讲解连载十六：第四章所有者权益

小企业会计准则讲解连载十七：第五章收入（上）

小企业会计准则讲解连载十八：第五章收入（下）

小企业会计准则讲解连载十九：第六章费用

小企业会计准则讲解连载二十：第七章 利润及利润分配(一）

小企业会计准则讲解连载二十一：第七章 利润及利润分配(二）

小企业会计准则讲解连载二十二：第七章 利润及利润分配(三）

小企业会计准则讲解连载二十三：第七章 利润及利润分配(四）

小企业会计准则讲解连载二十四：第八章 外币业务（一）

小企业会计准则讲解连载二十五：第八章 外币业务（二）

小企业会计准则讲解连载二十六：第九章财务报表之报表概述及资产负债表

小企业会计准则讲解连载二十七：第九章财务报表之利润表

小企业会计准则讲解连载二十八：第九章财务报表之现金流量表

小企业会计准则讲解连载二十九：第九章财务报表之附注、会计政策、会计估计、会计差错

小企业会计准则讲解连载三十：第十章附 则

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